Spółka jawna przekształciła się w spółkę z o.o. Wkłady wniesione przez wspólników do spółki jawnej wynosiły 250.000 zł. Do dnia przekształcenia spółka jawna wypracowała zysk w kwocie 100.000 zł. Zgodnie z umową spółki z o.o. kapitał zakładowy ma wynosić 5.000 zł. Jak rozliczyć pozostałą część kapitałów własnych spółki jawnej? Czy nadwyżkę wkładów nad kapitałem zakładowym należy wykazać w bilansie otwarcia spółki z o.o., jako kapitał zapasowy? Czy niewypłacony zysk można ująć jako zysk z lat ubiegłych?
| Nadwyżkę wkładów nad kapitałem zakładowym wskazane jest ująć w bilansie otwarcia spółki z o.o., jako kapitał zapasowy. Natomiast zysk wypracowany przez spółkę jawną za okres od pierwszego dnia roku obrotowego, w którym przekształcenie miało miejsce, do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia można ująć w spółce z o.o., jako zysk z lat ubiegłych, pod warunkiem jednak, że przed przekształceniem nie podjęto uchwały o podziale zysku i pozostawieniu go do dyspozycji wspólników. W przeciwnym razie zysk ten wskazane jest ująć jako zobowiązania krótkoterminowe.
|
W myśl art. 551 § 1 K.s.h. spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z chwilą wpisu do KRS spółka przekształcana staje się spółką przekształconą (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (por. art. 552 K.s.h.). Z kolei w myśl art. 553 § 1 K.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (wstępuje ona we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki - por. art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (por. art. 553 § 3 K.s.h.). Niezbędną treść uchwały w sprawie przekształcenia wskazuje art. 563 K.s.h. W omawianej sytuacji uchwała powinna wskazywać, że spółka jawna przekształca się w spółkę z o.o., a także musi zawierać postanowienia określające:
- wysokość kapitału zakładowego spółki z o.o.,
- zakres praw przyznanych osobiście wspólnikom uczestniczącym w spółce przekształconej, jeżeli przyznanie takich praw jest przewidziane,
- nazwiska i imiona członków zarządu spółki z o.o.,
- zgodę na brzmienie umowy spółki z o.o.
Uchwała o przekształceniu musi być jednomyślna. Musi zostać zaprotokołowana przez notariusza (por. art. 562 § 2 i art. 571 K.s.h.).
Przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o.o. - z punktu widzenia zasad rachunkowości - traktowane jest jako zmiana formy prawnej. W świetle art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowości, księgi rachunkowe spółki przekształcanej zamyka się na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej - w ciągu 3 miesięcy od tej zmiany. Na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych sporządzane jest sprawozdanie finansowe według zasad ogólnych określonych ustawą o rachunkowości (por. art. 45 ust. 1 ww. ustawy), przy założeniu kontynuacji działalności (por. art. 29 ust. 3 ww. ustawy). Z kolei księgi rachunkowe spółki przekształconej otwiera się na dzień zmiany formy prawnej (por. art. 12 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) - w ciągu 15 dni od tej zmiany.
W przypadku powstania spółki z o.o. konieczne jest określenie kapitału zakładowego spółki przekształconej. W wyniku operacji związanych z przekształceniem może wystąpić także kapitał zapasowy, rezerwowy, jak i zysk (strata) z lat ubiegłych.
Przypominamy, iż w kwestii kapitału własnego spółki z o.o. powstałej z przekształcenia wypowiedziało się Ministerstwo Finansów w piśmie z 9 lutego 2022 r., będącym odpowiedzią na pytania naszego Wydawnictwa. W wyjaśnieniu tym resort finansów odniósł się co prawda do spółki z o.o., która powstała w wyniku przekształcenia osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, jednak naszym zdaniem analogiczne zasady powinny być stosowane do innych przekształceń, w tym do przekształcenia spółki jawnej w spółkę z o.o. Poniżej przedstawiamy fragment tej odpowiedzi:
"(...) wydaje się zasadnym, aby wynik finansowy osiągnięty do dnia przekształcenia był prezentowany w sprawozdaniu finansowym jednostki przekształconej, jako zysk (strata) z lat ubiegłych.
Jednocześnie w sprawozdaniu finansowym sporządzonym za okres od dnia 22 grudnia do 31 grudnia 2021 roku, jednostka może ujawnić (w formie opisu) informację o wyniku finansowym osiągniętym do dnia przekształcenia w dodatkowych informacjach i objaśnieniach, zakładając, że jest to informacja, która w istotny sposób wpływa na ocenę sytuacji majątkowej, finansowej oraz wyniku finansowego jednostki (...)".
Uwzględniając powyższe, w sytuacji opisanej w pytaniu, otwierając księgi spółki z o.o. na dzień przekształcenia w obrębie kapitału własnego wykazany zostanie:
- kapitał własny (podstawowy) w wysokości określonej w umowie spółki i wpisanej w rejestrze sądowym, tj. 5.000 zł,
- zysk z lat ubiegłych w kwocie zysku za okres od pierwszego dnia roku obrotowego, w którym przekształcenie miało miejsce, do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia, tj. 100.000 zł,
- kapitał zapasowy w wysokości nadwyżki wkładów wniesionych przez wspólników do spółki jawnej nad kapitałem zakładowym spółki z o.o., tj. 245.000 zł.
Warto podkreślić, iż zysk za okres od pierwszego dnia roku obrotowego, w którym przekształcenie miało miejsce do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia traktuje się jako element kapitału własnego, jeśli przed przekształceniem nie podjęto uchwały o podziale zysku i pozostawieniu go do dyspozycji wspólników. Jeśli podjęto taką uchwałę, to należy rozważyć ujęcie go w zobowiązaniach.
Ponadto ze względów podatku dochodowego, planując przekształcenie spółki jawnej (transparentnej podatkowo) w spółkę z o.o., warto zastanowić się nad podjęciem (jeszcze przed przekształceniem) uchwały o podziale zysku i pozostawieniu go do dyspozycji wspólników. Zysk zgromadzony w spółce staje się wówczas zobowiązaniem wobec wspólników, a jego spłata nie może być traktowana jak dywidenda nawet wtedy, gdy wypłaty dokona spółka z o.o.
Z wyjaśnień organów podatkowych wynika bowiem, że w sytuacji gdy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta przed przekształceniem spółki jawnej, to wypłata zysków przez spółkę z o.o. (spółkę przekształconą) wypracowanych przez spółkę jawną i opodatkowanych uprzednio przez wspólników, nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lipca 2021 r., nr 0112-KDWL.4011.56.2021.1.TW, oraz z 9 czerwca 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.321.2021.1.NM). Natomiast w sytuacji gdy uchwała o wypłacie zysku wspólnikom zostanie podjęta już po przekształceniu w spółkę z o.o., to zdaniem organów podatkowych, wypłata "starego" zysku wiąże się z powstaniem po stronie wspólników przychodu podatkowego z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (por. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lipca 2021 r., nr 0112-KDWL.4011.55.2021.1.TW).
