Wspólnicy (osoby fizyczne) spółki jawnej podjęli decyzję o jej dokapitalizowaniu, aby sfinansować bieżącą działalność. W związku z tym powstał obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych (PCC) z tytułu zmiany umowy spółki. Czy kwota zapłaconego podatku jest w spółce kosztem uzyskania przychodów?
Konieczność zapłaty PCC jest ściśle związana ze zmianą umowy spółki. Skoro więc zasilenie spółki w dodatkowy kapitał (uważane za zmianę umowy spółki) na gruncie przepisów o podatku dochodowym nie stanowi jej przychodu, to koszt z tytułu PCC nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu.
Formy dokapitalizowania spółki i skutki na gruncie PCC
Wspólnicy spółki jawnej, która jest osobową spółką prawa handlowego, mogą zdecydować o jej dokapitalizowaniu. Realizacja takiej decyzji może być przeprowadzona w różny sposób, w szczególności poprzez wniesienie do spółki wkładu pieniężnego lub dopłat czy udzielenie spółce pożyczki. Na gruncie ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.), wszystkie te czynności są traktowane jako zmiana umowy spółki i podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy spółki czy jej zmiany ciąży na spółce jawnej. Od dnia powstania obowiązku podatkowego spółka ma 14 dni na złożenie deklaracji PCC-3, obliczenie i wpłacenie podatku. Nie dotyczy to jednak przypadku, gdy czynność stanowiąca zmianę umowy spółki dokonywana jest w formie aktu notarialnego, wówczas rejent zobowiązany jest załatwić formalności dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych.
PCC a koszty podatkowe
W opisanym stanie faktycznym środki pieniężne pozyskane przez spółkę jawną od wspólników są przeznaczone na sfinansowanie bieżącej działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę. Stąd rozważana jest kwestia zaliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych opłaconego przez spółkę do kosztów uzyskania przychodów tej działalności.
Podatek od czynności cywilnoprawnych nie podlega wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 updof, co oznacza, że uznanie wydatku z tego tytułu za koszt podatkowy jest dopuszczalne. W każdym konkretnym przypadku trzeba jednak ocenić, czy analizowany koszt spełnia przesłanki określone w art. 22 ust. 1 updof, a więc czy został poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Fakt, że spółka pozyskała dofinansowanie z przeznaczeniem na działalność gospodarczą, pozwala uznać, że z przychodami z tej działalności związane będą wydatki bezpośrednio finansowane tymi środkami pieniężnymi. Gdy takie wydatki będą spełniały przesłanki z art. 22 ust. 1 updof, z uwzględnieniem art. 23, to będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.
Jeśli jednak chodzi o koszt z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych, to konieczność jego poniesienia przez spółkę wynika z obowiązujących przepisów prawa. Pozostaje on w ścisłym związku ze zmianą umowy spółki jawnej będącą konsekwencją jej dofinansowania przez wspólników. Tym samym dla rozstrzygnięcia wątpliwości podniesionych w pytaniu istotne jest, jakie skutki w podatku dochodowym wywołują czynności leżące u podstaw dokapitalizowania spółki.
W pytaniu nie wskazano, czy wspólnicy zasilili kapitały spółki jawnej w drodze wniesienia wkładu pieniężnego, dopłaty czy udzielenia pożyczki. Wspólne dla tych czynności jest jednak to, że są one neutralne dla spółki na gruncie podatku dochodowego. Należy bowiem zauważyć, że świadczenie otrzymane w ramach dopłaty czy pożyczki ma charakter zwrotny, więc ze względu na brak definitywnego przysporzenia majątkowego u otrzymującego (tu: w spółce jawnej) nie powoduje powstania przychodu. Z kolei wniesienie wkładu pieniężnego do spółki jawnej (tj. spółki niebędącej osobą prawną i jednocześnie niebędącej podatnikiem CIT), nie zostało wskazane w przepisach podatkowych jako zdarzenie powodujące powstanie przychodu na dzień wniesienia tego wkładu.
Mając to na uwadze, trzeba stwierdzić, że podatek od czynności cywilnoprawnych zapłacony przez spółkę jawną w związku z jej dokapitalizowaniem przez wspólników spółki, jako wydatek niezwiązany z przychodami spółki nie może być ujęty w rozliczeniu podatkowym jako koszt uzyskania przychodów (por. wyrok NSA z 9 października 2012 r., sygn. akt II FSK 420/11).
