| Jeżeli usługi będą wykonywane etapami, co potwierdza protokół zdawczo-odbiorczy, przychód powstanie z chwilą częściowego wykonania usługi, czyli po każdym zakończonym etapie świadczenia usługi.
|
Z uzasadnienia
"Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Moment powstania przychodu z wyżej wymienionych źródeł przychodów jednoznacznie reguluje art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. Stosownie do treści tego przepisu za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności.
Określenie daty powstania przychodów z działalności gospodarczej zostało skorelowane z przepisami ustawy o VAT, według których obowiązek zapłaty podatku powstaje co do zasady z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Przytoczony przepis wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu z działalności gospodarczej. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu (por. L. Błystak [w:] S. Babiarz, L. Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, A. Wrzesińska-Nowacka, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz 2013, Wrocław 2013, s. 376).
Inaczej mówiąc - w przypadku usługi - dzień jej wykonania (lub częściowego wykonania) stanowi datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą, chyba że wcześniej doszło do wystawienia faktury albo uregulowania należności. W takim przypadku dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności określa datę powstania przychodu.
Odstępstwo od tak ustanowionej zasady wprowadzają przepisy art. 12 ust. 3c-3g u.p.d.o.p. Zgodnie z art. 12 ust. 3c u.p.d.o.p., jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Z kolei w myśl art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p., w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.
Zestawienie ze sobą wyżej powołanych przepisów oraz przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego prowadzi do wniosku, iż w realiach niniejszej sprawy przychód powstaje z chwilą częściowego wykonania usługi, czyli po każdym zakończonym etapie/miesiącu świadczenia usługi, po którym następuje odpowiedni odbiór udokumentowany stosownym protokołem. Wynika to z faktu iż:
- odbiory prac wykonywane będą w oparciu o protokół odbioru sporządzany comiesięcznie,
- z czynności będących przedmiotem odbioru zostaną każdorazowo sporządzone protokoły zawierające wszystkie ustalenia dokonane w toku odbioru,
- podstawę wypłaty rekompensaty stanowić mają podpisane przez obie strony protokoły odbiorów końcowych dla poszczególnych okresów potwierdzających wykonanie przez Skarżącego prac objętych umową,
- zbiorczy protokół odbioru końcowego rocznego uwzględniać będzie miesięczne - cząstkowe protokoły odbioru usług
Prawidłowa jest zatem ocena Sądu pierwszej instancji, iż protokoły miesięczne stanowią kluczowy sposób kontroli wykonania usług w danych miesiącach (wykonanie częściowe) i stanowić mogą podstawę do dokonania pomniejszenia wynagrodzenia w przypadku wykonania usług niezgodnie z umową lub ich niewykonania bez wpływu na dalszą realizację umowy".
(wyrok NSA z 12 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 3141/19)
