Nasza spółka z o.o. produkuje jeden rodzaj wyrobu gotowego. Spełniamy warunki określone w art. 28 ust. 4a ustawy o rachunkowości i chcemy zastosować uproszczone zasady kalkulacji kosztu wytworzenia. Jak ustalić koszt wytworzenia przy zastosowaniu powyższego uproszczenia?
| Przy ustalaniu kosztu wytworzenia produktu jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na realizację obowiązku rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego (por. art. 4 ust. 4 i 4a ustawy o rachunkowości).
|
Według pkt 11.1 Krajowego Standardu Rachunkowości nr 13 "Koszt wytworzenia jako podstawa wyceny produktów" (KSR nr 13), przy dokonywaniu wyborów w zakresie stosowania uproszczeń, należy kierować się zasadą wyważenia kosztów i korzyści z uwzględnieniem takich czynników jak: długość cyklu produkcyjnego, szacowana wartości zapasu produktów, zmienność stanu produktów w toku. W szczególności zaleca się, aby przed podjęciem decyzji o stosowaniu uproszczeń, przedsiębiorstwo przeprowadziło analizę wpływu braku informacji o kosztach niewykorzystanych zdolności produkcyjnych na jasne i rzetelne przedstawienie jej sytuacji finansowej.
Jak wynika z art. 28 ust. 4a ustawy o rachunkowości jednostki, z wyjątkiem jednostek, o których mowa w art. 3 ust. 1e pkt 1-6 tej ustawy, które za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości:
1) 25.500.000 zł - w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,
2) 51.000.000 zł - w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,
3) 50 osób - w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty
- mogą przy obliczaniu kosztu wytworzenia produktu (zgodnie z art. 28 ust. 3 ww. ustawy) do kosztów bezpośrednich doliczyć koszty pośrednie związane z wytworzeniem tego produktu, niezależnie od poziomu wykorzystania zdolności produkcyjnych. Ustalony w ten sposób koszt wytworzenia nie może być wyższy od możliwej do uzyskania ceny sprzedaży netto.
KSR nr 13 w pkt 11.3 wskazuje, iż ustalanie kosztów wytworzenia produktu polegające na przypisywaniu do produktów kosztów bezpośrednich w wysokości rzeczywistej (faktycznie poniesionej) oraz kosztów pośrednich produkcji w wysokości rzeczywistej (niezależnie od stopnia wykorzystania zdolności produkcyjnych), przebiega w czterech etapach.
| Etapy ustalania kosztu wytworzenia
|
Charakterystyka
|
| Etap I
|
Ustalenie rzeczywistych kosztów bezpośrednich poszczególnych produktów
|
| Etap II
|
Ustalenie rzeczywistych kosztów pośrednich produkcji mpk*
|
| Etap III
|
Ustalenie kluczy rozliczeniowych kosztów pośrednich i stawek kosztów pośrednich poszczególnych mpk*
|
| Etap IV
|
Ustalenie jednostkowego kosztu wytworzenia produktu (produktów) obejmującego rzeczywiste (faktycznie poniesione) koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie przypisane produktom za pomocą ustalonych stawek
|
| *
|
mpk - miejsce powstawania kosztów
|
Kalkulację kosztów produktów przy zastosowaniu uproszczenia wynikającego z zapisów art. 28 ust. 4a ustawy o rachunkowości przedstawia poniższy przykład opracowany na podstawie przykładu 5 do pkt 11.3 zamieszczonego w KSR nr 13.
Przykład
I. Założenia:
- W kopalni miedzi odbywa się wydobycie metodą głębinową. Złoża są eksploatowane przy zaangażowaniu różnych maszyn i specjalistycznego sprzętu. Urobek z kopalni jest kierowany do zakładu przeróbki, gdzie w wyniku wzbogacania są otrzymywane koncentrat miedzi i odpady.
- Informacje o cenie sprzedaży, danych operacyjnych produkcji i sprzedaży oraz kosztach wytwarzania przedstawia poniższa tabela.
| Wyszczególnienie
|
Wartość
|
| Cena sprzedaży netto koncentratu miedzi
|
650 zł/t
|
| Cena ewidencyjna (koszt planowany)
|
600 zł/t
|
| Koszty w układzie rodzajowym faktycznie poniesione przy wytwarzaniu koncentratu miedzi:
|
|
| - koszty wynagrodzeń z narzutami
|
615.600 zł
|
| - koszty materiałów i energii
|
554.040 zł
|
| - koszty amortyzacji
|
369.360 zł
|
| - koszty usług produkcyjnych
|
451.440 zł
|
| - koszty podatków i opłat administracyjnych
|
41.040 zł
|
| - pozostałe koszty
|
20.520 zł
|
| Razem koszty w układzie rodzajowym
|
2.052.000 zł
|
| Koszty bezpośrednie faktycznie poniesione
|
900.000 zł
|
| Koszty pośrednie faktycznie poniesione
|
1.152.000 zł
|
| Wydobycie w okresie
|
3.200 t
|
| Wyroby sprzedane w okresie
|
2.500 t
|
| Zapas wyrobów na koniec okresu
|
700 t
|
Kopalnia ewidencjonuje koszty na kontach zespołu 4 i 5 oraz korzysta z uproszczeń zawartych w art. 28 ust. 4a ustawy o rachunkowości.
II. Kalkulacja kosztu wytworzenia 1 tony koncentratu miedzi:
Jeżeli jednostka korzysta z uproszczeń zawartych w art. 28 ust. 4a ustawy o rachunkowości, to kalkulując jednostkowy koszt wytworzenia, do bezpośrednich kosztów rzeczywistych dolicza rzeczywiste koszty pośrednie, a następnie ustala rzeczywisty jednostkowy koszt wytworzenia wyrobu poprzez podzielenie kosztów przez liczbę wydobytych ton (produkcja jednorodna).
| Wyszczególnienie
|
Koncentrat miedzi
|
| (A) Rzeczywiste koszty bezpośrednie
|
900.000 zł
|
| (B) Rzeczywiste koszty pośrednie
|
1.152.000 zł
|
| (C) Razem rzeczywiste koszty wytworzenia (A + B)
|
2.052.000 zł
|
| (D) Wydobycie w okresie
|
3.200 t
|
| (E) Rzeczywisty koszt wytworzenia 1 t koncentratu (C : D)
|
641,25 zł/t
|
III. Dekretacja:
| Opis operacji
|
Kwota
|
Konto
|
| Wn
|
Ma
|
| 1. PK - koszty produkcji według miejsc powstawania:
|
|
|
|
| a) koszty bezpośrednie faktycznie poniesione
|
900.000 zł
|
50
|
49
|
| b) koszty pośrednie faktycznie poniesione
|
1.152.000 zł
|
52-1
|
49
|
| 2. PK - rozliczenie kosztów pośrednich produkcji (zaliczenie ich w całości do kosztów bezpośrednich produkcji)
|
1.152.000 zł
|
50
|
52-1
|
| 3. PW - przyjęcie produktów do magazynu: 3.200 t × 600 zł/t =
|
1.920.000 zł
|
60-0
|
58
|
| 4. PK - rozliczenie rzeczywistych kosztów produkcji
|
2.052.000 zł
|
58
|
50
|
| 5. PK - odchylenia od cen ewidencyjnych wyrobów
|
132.000 zł
|
62-0
|
58
|
| 6. FS - przychody ze sprzedaży (pominięto VAT): 2.500 t × 650 zł/t =
|
1.625.000 zł
|
20
|
70-0
|
| 7. WZ - rozchód sprzedanych produktów według cen ewidencyjnych: 2.500 t × 600 zł/t =
|
1.500.000 zł
|
70-1
|
60-0
|
| 8. PK - odchylenia przypadające na sprzedane produkty: 132.000 zł : 3.200 t × 2.500 t =
|
103.125 zł
|
70-1
|
62-0
|
IV. Księgowania:
Na koniec okresu pozostał zapas produktów o wartości w rzeczywistym koszcie wytworzenia w wysokości: 420.000 zł (saldo Wn konta 60) + 28.875 zł (saldo Wn konta 62) = 448.875 zł (tj. 700 t × 641,25 zł/t).
