Wynagrodzenia pracowników
Wynagrodzenia pracowników stanowią koszty uzyskania przychodów pracodawcy w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi, ww. wynagrodzenia są kosztem uzyskania przychodów z chwilą ich faktycznej wypłaty lub postawienia do dyspozycji pracowników. Tak wynika z art. 15 ust. 4g i art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o PDOP oraz art. 22 ust. 6ba i art. 23 ust. 1 pkt 55 ustawy o PDOF.
| Przykład
Zgodnie z przyjętym regulaminem pracy, wynagrodzenia za dany miesiąc pracodawca wypłaca pracownikom 10. dnia następnego miesiąca. Wynagrodzenie za luty 2023 r. pracodawca wypłacił pracownikom:
- 10 marca 2023 r. - wynagrodzenia za luty stanowią koszty uzyskania przychodów w lutym,
- 15 marca 2023 r. - wynagrodzenia za luty stanowią koszty uzyskania przychodów w marcu.
|
Składki ZUS w części finansowanej przez pracodawcę
Od 1 stycznia 2023 r. składki ZUS od wynagrodzeń pracowników finansowane przez pracodawcę stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który wynagrodzenia są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone w terminie wynikającym z odrębnych przepisów. W przypadku uchybienia temu terminowi, ww. składki stanowią koszty uzyskania przychodów z chwilą ich opłacenia do ZUS (analogicznie jak dotychczas).
Warto dodać, że terminy opłacania składek ZUS reguluje art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1009 ze zm.). Na podstawie tego przepisu, płatnik opłaca składki za dany miesiąc nie później niż:
- do 5 dnia następnego miesiąca - dla jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych,
- do 15 dnia następnego miesiąca - dla płatników składek posiadających osobowość prawną,
- do 20 dnia następnego miesiąca - dla pozostałych płatników składek.
| Przykład
Spółka z o.o. wypłaca pracownikom wynagrodzenie za dany miesiąc 10-go dnia miesiąca następnego. Załóżmy, że wynagrodzenie za kwiecień 2023 r. zostanie wypłacone w dniu 10 maja 2023 r. W tej sytuacji składki ZUS od ww. wynagrodzeń, w części finansowanej przez spółkę, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów:
- w kwietniu 2023 r. - jeśli składki te zostaną zapłacone do ZUS do 15-go czerwca 2023 r.,
- w miesiącu ich zapłacenia do ZUS, jeśli ich zapłata nastąpi po ustawowym terminie, tj. po 15 czerwca 2023 r.
|
Należy zaznaczyć, że w praktyce stosowanie powyższych regulacji jest problemowe. W momencie "zamykania" miesiąca i ustalania zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym należne jest wynagrodzenie, którego dotyczą składki ZUS, podatnik może jeszcze nie wiedzieć, czy dokona ich zapłaty terminowo.
Na wątpliwości te zwrócono uwagę również w interpelacji poselskiej z 11 stycznia 2023 r., nr 38286. Zapytano w niej m.in. o to, w jaki sposób ma postąpić podatnik, który ww. składki ZUS ujął w kosztach podatkowych w miesiącu, za który należne było wynagrodzenie (stanowiące podstawę ich naliczania), gdy następnie nie uregulował ich w terminie przypadającym na drugi miesiąc następujący po miesiącu zaliczenia składek do kosztów podatkowych. Czy należy wówczas dokonać korekty kosztów podatkowych wstecz, czy też uznać, że korekta kosztów podatkowych nie była związana z błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką i tym samym korekta ta powinna nastąpić na bieżąco, w dacie zapłaty tych składek?
Sekretarz stanu w Ministerstwie Finansów (dalej: MF) w odpowiedzi z 25 stycznia 2023 r. na ww. interpelację poselską (w piśmie nr DD2.054.2.2023) wyjaśnił, że:
"(...) Memoriałowy sposób zaliczania do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenia społeczne od wynagrodzeń pracowniczych, w części finansowanej przez płatnika składek, jest warunkowany ich opłaceniem w terminie określonym w odrębnych przepisach. W przypadku, gdy składki te nie zostały opłacone w terminie, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który wynagrodzenie, którego składki te dotyczą, jest należne. W konsekwencji podatnik, który na zasadzie memoriału zaliczył do kosztów uzyskania przychodów nieopłacone w terminie składki na ubezpieczenia społeczne, dokonuje "wstecz" korekty kosztów związanych z tymi składkami, tj. koryguje koszty miesiąca, w którym zaliczył, na zasadzie memoriału, składki do kosztów podatkowych. Składki te będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w miesiącu, w którym zostaną zapłacone. (...)"
MF wyjaśniło także, że nowe przepisy dotyczące ujmowania w kosztach podatkowych składek ZUS, finansowanych przez pracodawcę, stosuje się do składek z tytułu należności, należnych od dnia 1 stycznia 2023 r. Powyższa regulacja obejmuje wszystkich podatników, niezależnie od okresu trwania czy przyjętego roku podatkowego (tj. roku podatkowego innego niż kalendarzowy).
