Spółka z o.o. użytkuje na podstawie umowy leasingu podatkowo-operacyjnego samochód osobowy, o wartości przekraczającej 150.000 zł. Pojazd ten jest używany do tzw. celów mieszanych, tj. służbowych oraz innych (np. prywatnych celów pracowników), w związku z czym spółka odlicza tylko 50% VAT naliczonego od raty leasingowej zarówno w części przypadającej na część kapitałową, jak i odsetkową raty leasingowej. Czy niepodlegający odliczeniu VAT od części odsetkowej raty leasingowej podlega zaliczeniu do kosztów podatkowych w ramach limitu 150.000 zł, podobnie, jak to jest w przypadku niepodlegającego odliczeniu VAT od części kapitałowej raty (spółka opłaca "klasyczny" CIT)?
| Niepodlegająca odliczeniu kwota VAT naliczonego "przypadająca" na część odsetkową raty leasingowej (w leasingu podatkowo-operacyjnym, którego przedmiotem jest samochód osobowy) podlega w całości zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.
|
Zasady rozliczania w kosztach podatkowych opłat leasingowych
Rozliczając dla celów CIT opłaty dotyczące leasingu operacyjnego samochodu osobowego należy mieć na uwadze, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów opłat wynikających z umowy leasingu (z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego - w tym przypadku może mieć zastosowanie limit przewidziany dla składek; te kwestie tu jednak pomijamy), w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy. Jeśli przedmiotem umowy leasingu jest samochód osobowy będący pojazdem elektrycznym lub napędzanym wodorem, ww. limit wynosi 225.000 zł.
Co istotne:
- kwota 150.000 zł (225.000 zł) obejmuje także VAT, który zgodnie z przepisami o VAT nie podlega odliczeniu,
- limit w wysokości 150.000 zł (225.000 zł) stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego,
- gdy opłata, w tym czynsz, z tytułu umowy leasingu została skalkulowana w sposób obejmujący koszty eksploatacji samochodu osobowego, do tej części opłaty, która obejmuje koszty eksploatacji samochodu osobowego, stosuje się przepisy dotyczące kosztów używania samochodu osobowego, tj. generalnie limit w wysokości 75%.
Powyższe wynika z art. 16 ust. 1 pkt 49a, ust. 3b, ust. 5a, ust. 5c i ust. 5e ustawy o PDOP (oraz art. 23 ust. 1 pkt 47a, ust. 3b, ust. 5a, ust. 5c i ust. 5e ustawy o PDOF).
Niepodlegający odliczeniu VAT od części odsetkowej raty leasingowej
Jak już wskazano, limit w wysokości 150.000 zł (225.000 zł) stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego. W praktyce stosuje się go zatem do części kapitałowej raty leasingowej (wraz z niepodlegającą odliczeniu kwotą VAT, przypadającą na tę część opłaty). Wynika to z tego, iż spłatę wartości samochodu stanowi właśnie część kapitałowa raty.
Z kolei część odsetkowa raty leasingowej nie jest objęta ww. limitem. Może ona zatem stanowić koszt uzyskania przychodów w pełnej kwocie, bez ograniczenia limitem w wysokości 150.000 zł (225.000 zł). Tak też wynika np. z interpretacji indywidualnych Dyrektora KIS z 2 kwietnia 2021 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.34.2021.1.AH, a także z 29 lipca 2020 r., nr 0111-KDWB.4010.10.2020.1.APA.
Skoro limit w wysokości 150.000 zł (225.000 zł) nie dotyczy części odsetkowej raty leasingowej, to limitem tym nie jest także objęta niepodlegająca odliczeniu kwota VAT "przypadająca" na część odsetkową raty leasingowej. Stanowi ona zatem koszt podatkowy w pełnej wysokości. Tak też wynika z interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 17 listopada 2021 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.538.2021.1.BG, w której czytamy:
"(...) limit 150.000 zł ma zastosowanie do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego - części kapitałowej raty leasingowej. Limit ten nie będzie więc dotyczył części odsetkowej takiej opłaty, która będzie kosztem w całości, bez ograniczenia kwotowego. Nieodliczony podatek od towarów i usług od tej części raty odsetkowej w części, w jakiej podatnikowi nie przysługuje odliczenie zgodnie z odrębnymi przepisami, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o CIT, stanowi koszt uzyskania przychodów. Zatem część odsetkowa z nieodliczonym naliczonym podatkiem od towarów i usług będzie stanowić w całości koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy. (...)"
| Przykład
W styczniu 2023 r. spółka z o.o. zawarła umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest samochód osobowy (nie jest to pojazd elektryczny ani pojazd napędzany wodorem). Samochód ten jest wykorzystywany do tzw. celów mieszanych, w związku z czym spółka odlicza 50% kwoty VAT od opłat leasingowych. Wartość samochodu wyniosła 220.000 zł.
Na fakturze dokumentującej miesięczną ratę leasingową była wyszczególniona:
- część kapitałowa raty leasingowej w kwocie 4.000 zł netto oraz przypadająca na nią kwota VAT w wysokości 920 zł (spółka miała prawo odliczyć VAT w kwocie 460 zł, tj. 50% z 920 zł),
- część odsetkowa raty leasingowej w kwocie 500 zł netto oraz przypadająca na nią kwota VAT w wysokości 115 zł (spółka miała prawo odliczyć VAT w kwocie 57,50 zł, tj. 50% z 115 zł).
Ujęcie w kosztach podatkowych miesięcznej raty leasingowej:
a) ustalenie proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego:
(150.000 zł : 220.000 zł) × 100% = 68,18%,
b) ustalenie części kapitałowej raty leasingowej zaliczanej do kosztów uzyskania przychodów:
- część kapitałowa netto wraz z niepodlegającą odliczeniu kwotą VAT: 4.460 zł, co wynika z wyliczenia: 4.000 zł + (920 zł × 50%),
- część kapitałowa zaliczana do kosztów uzyskania przychodów: 3.040,83 zł, co wynika z wyliczenia: (4.460 zł × 68,18%),
c) zaliczenie do kosztów podatkowych części odsetkowej raty leasingowej wraz z niepodlegającą odliczeniu kwotą VAT "przypadającą" na tę część raty leasingowej (bez ograniczenia limitem w wysokości 150.000 zł): 557,50 zł, co wynika z wyliczenia: 500 zł + 57,50 zł.
|
Uzupełniająco wspomnijmy, że według organów podatkowych, część odsetkowa raty leasingowej to koszt finansowania dłużnego, w związku z czym należy ją ujmować w kosztach podatkowych z uwzględnieniem ograniczenia wynikającego z art. 15c ustawy o PDOP (pisaliśmy o tym m.in. w dodatku nr 12 do BI z 1 kwietnia 2023 r.).
Dodajmy także, że wydatki z tytułu kosztów używania samochodu osobowego wykorzystywanego do tzw. celów mieszanych są ujmowane w kosztach podatkowych w ramach limitu 75% (zob. art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o PDOP i art. 23 ust. 1 pkt 46a ustawy o PDOF). Limit ten nie dotyczy jednak opłat leasingowych.
