Ewidencja i rozliczanie kosztów działalności operacyjnej tylko według rodzajów polega na bieżącym księgowaniu wszystkich poniesionych kosztów działalności operacyjnej na podstawie dokumentów źródłowych, bez względu na okres którego dotyczą, wyłącznie na odpowiednie konta zespołu 4, zapisem:
- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów",
- Ma konto zespołu 0, 1, 2, 3, 8.
Na kontach zespołu 4 księguje się wszystkie poniesione przez jednostkę koszty działalności operacyjnej bez względu na to czy dany koszt uznaje się podatkowo za koszt uzyskania przychodów, czy też w części lub całości nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Ponadto na kontach tego zespołu ujmuje się koszty poniesione w danym okresie sprawozdawczym, bez względu na okres którego dotyczą. Koszty podlegające rozliczeniu w czasie przeksięgowuje się za pomocą konta 49 "Rozliczenie kosztów" na konto 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów".
Koszty działalności operacyjnej dzieli się na rodzaje, dla których wyodrębnia się konta syntetyczne (konta księgi głównej). Podział ten może odpowiadać podziałowi tych kosztów w porównawczym rachunku zysków i strat stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o rachunkowości, który składa się z następujących pozycji kosztów:
| Układ rodzajowy kosztów
|
|
Amortyzacja
|
Bieżące odpisy amortyzacyjne dotyczące posiadanych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących działalności operacyjnej
|
|
Zużycie materiałów i energii
|
Koszty zużytych materiałów podstawowych i pomocniczych, paliw, opakowań, materiałów gospodarczych, biurowych, książek, czasopism oraz koszty zużycia energii elektrycznej, cieplnej i innych
|
|
Usługi obce
|
Koszty świadczonych robót i usług przez inne podmioty na rzecz jednostki, np. usługi: transportowe, najmu, dzierżawy, bankowe, informatyczne
|
|
Podatki i opłaty
|
Koszty opłat skarbowych, notarialnych, sądowych, podatek od środków transportowych, podatek od nieruchomości, wpłaty na PFRON, podatek akcyzowy i inne
|
|
Wynagrodzenia
|
Koszty wynagrodzeń pieniężnych lub świadczeń w naturze wypłacanych pracownikom jednostki z tytułu umowy o pracę, łącznie z premiami, ekwiwalentami za urlop, nagrodami jubileuszowymi oraz koszty z tytułu umowy zlecenia, umowy o dzieło i innych
|
|
Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia
|
Koszty składek na ubezpieczenia społeczne w części ponoszonej przez pracodawcę, koszty składek na FP, FGŚP i FEP, wpłaty do PPK oraz koszty szkoleń pracowników, odpisy na ZFŚS, koszty z tytułu zachowania bezpieczeństwa i higieny pracy, świadczenia urlopowe wypłacone w jednostkach nie tworzących ZFŚS, świadczenia emerytalne oraz inne o podobnym charakterze a także inne świadczenia na rzecz pracowników
|
|
Pozostałe koszty rodzajowe
|
Inne koszty, których nie można zaliczyć do grup opisanych powyżej, np. koszty podróży służbowych pracowników, koszty reprezentacji, koszty reklamy, ryczałty wypłacane pracownikom za używanie prywatnych samochodów do celów służbowych, koszty składek na rzecz organizacji, do których jednostka należy obowiązkowo lub dobrowolnie
|
Uwaga: Wykaz kont księgi głównej (w tym kont zespołu 4) może stanowić załącznik do polityki rachunkowości, który w miarę potrzeb można aktualizować.
Przestawiony wykaz jest wykazem minimalnym, który w zależności od potrzeb informacyjnych może być odpowiednio rozbudowany. Rozbudowy można dokonać wprowadzając nowe konta syntetyczne, np. konto "Podróże służbowe" lub rozwinąć ewidencję analityczną. Przykładowo do konta "Amortyzacja" można utworzyć konta analityczne o nazwie "Amortyzacja środków trwałych" i "Amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych".
Z punktu widzenia potrzeb planowania i kontroli kosztów celowe może być też uwzględnienie w ramach układu rodzajowego minimalnego układu kalkulacyjnego kosztów. Polega to na wyodrębnieniu w ramach określonych kosztów rodzajowych kosztów bezpośrednich. Przykładowy podział kosztów rodzajowych zaprezentowano w tabeli.
| Analityka kont rodzajowych wydzielająca koszty bezpośrednie
|
| Konto syntetyczne
|
Konta analityczne
|
| Zużycie materiałów i energii
|
Zużycie materiałów i energii bezpośredniej Zużycie pozostałych materiałów i energii
|
| Usługi obce
|
Usługi bezpośrednie Pozostałe usługi
|
| Wynagrodzenia
|
Wynagrodzenia bezpośrednie Pozostałe wynagrodzenia
|
W ramach kont analitycznych utworzonych do kont zespołu 4 można również wprowadzić drugi poziom analityki, np. na koszty stanowiące koszty uzyskania przychodów i koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
W ciągu roku obrotowego konta kosztów rodzajowych wykazują saldo Wn, oznaczające wysokość kosztów poniesionych przez jednostkę w bieżącym okresie, bez względu na to, jakich okresów dotyczą. Na dzień bilansowy koszty te przenosi się na konto 86 "Wynik finansowy".
Zwracamy uwagę, iż w literaturze przedmiotu nie jest zalecane w jednostkach produkcyjnych i usługowych zawężenie ewidencji kosztów podstawowej działalności operacyjnej wyłącznie do układu rodzajowego (kont zespołu 4), bez ich podziału funkcjonalnego. Jednak w praktyce taki wariant ewidencji kosztów można spotkać w jednostkach produkcyjnych i usługowych. Naszym zdaniem mogą go stosować tylko nieliczne podmioty:
- o prostej strukturze organizacyjnej, w których nie zachodzi potrzeba kontroli kosztów według miejsc ich powstawania i nośników,
- zajmujące się w głównej mierze świadczeniem usług, które nie mają potrzeby lub możliwości ustalania rzeczywistych kosztów wytworzenia usług,
- wytwarzające w krótkim cyklu produkcyjnym nieskomplikowane produkty, przy jednoczesnym niewystępowaniu produkcji niezakończonej.
Uwaga: Decyzję w sprawie ewidencji i rozliczania kosztów podstawowej działalności operacyjnej wyłącznie na kontach zespołu 4 podejmuje kierownik jednostki i zapisuje w polityce rachunkowości.
Ewidencja kosztów wyłącznie w układzie rodzajowym dostarcza jednostce informacji o tym, jakie koszty zostały poniesione w danym okresie i w jakiej wysokości oraz jak kształtuje się ich struktura. Brak jest natomiast informacji, gdzie te koszty zostały poniesione, czyli miejsc ich powstawania. Aby skutecznie kontrolować poziom kosztów oraz oceniać komórki odpowiedzialne za koszty, można dokonać podziału kosztów prostych według miejsc ich powstawania. W tym celu wprowadza się do ewidencji konta zespołu 5.
