| W związku z przeniesieniem przez podatnika na współkredytobiorcę udziału w nieruchomości, które w rezultacie zawartej umowy o przejęcie długu prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania kredytowego podatnika, nie wystąpi u niego przyrost majątku.
|
Z uzasadnienia
"Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w której na tle przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego wyrażono stanowisko, według którego przeniesienie udziału w nieruchomości z jednoczesnym przejęciem obciążeń kredytowych stanowi formę odpłatnego zbycia, i w sytuacji, gdy zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f., a uzyskany dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy. W ocenie organu konsekwencją zbycia udziału w nieruchomości, będzie przejęcie przez drugiego współkredytobiorcę w całości kredytu hipotecznego zaciągniętego pierwotnie przez oboje współwłaścicieli i zwolnienie skarżącego z przypadającej na niego części długu wobec banku. W konkluzji organ stwierdził, że przejęcie kredytu przez drugiego współwłaściciela stanowi formę odpłatności za przeniesienie własności udziału w nieruchomości, a wartość kredytu jaki pozostał do spłaty będzie stanowić przychód skarżącego.
Według przeciwnego stanowiska skarżącego, wspartego powołanym we wniosku i w skardze orzecznictwem sądów administracyjnych, przeniesienie prawa własności nieruchomości w zamian za przejęcie długu wobec banku (zwolnienie skarżącego z długu) nie ma odpłatnego charakteru, gdyż przenoszący to prawo nie uzyskuje przysporzenia majątkowego - nie powiększają się jego aktywa majątkowe, a jedynie zmienia się ich struktura. Zdaniem skarżącego, przeniesienie prawa własności nieruchomości w celu zwolnienia z innego zobowiązania nie powoduje żadnego przysporzenia po stronie dłużnika, a tym samym nie stanowi źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. (...)
Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji, organ akcentuje głównie odpłatność analizowanej czynności prawnej (umowy przejęcia długu) oraz wzajemność świadczeń. Z tego punktu widzenia w ocenie organu przeniesienie przez skarżącego udziału w nieruchomości w zamian za przejęcie przez nabywcę obciążeń kredytowych stanowi formę odpłatnego zbycia. W kontekście art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. organ przyjął, że przychodem w takiej sytuacji jest wartość kredytu jaka pozostała do zapłaty.
W swych rozważaniach organ w ogóle nie odniósł się do zawartego w art. 19 ust. 1-4 pojęcia ceny, jako jednego z kluczowych elementów, składających się na podstawę opodatkowania. Tymczasem w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, traktowanie wartości świadczenia nabywcy udziału, który zobowiązuje się do przejęcia długu kredytowego zbywcy przez spłatę całego zobowiązania kredytowego (zaciągniętego na podstawie umowy, w której zbywca i nabywca udziału są współkredytobiorcami) jako ceny, o której mowa w art. 19 u.p.d.o.f., budzi - w ocenie Sądu - uzasadnione wątpliwości.
(...) wysokość zobowiązania kredytowego skarżącego pozostałego do spłaty, nie jest ceną nieruchomości określaną w umowie, czego wymaga art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f.
Nawet gdyby jednak przyjąć, że wartość ta jest ceną w rozumieniu art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f., to jak trafnie stwierdził NSA w powołanym w skardze wyroku z 17 maja 2023 r. (II FSK 2798/20), jakkolwiek cenę zbycia może także stanowić zwolnienie z długu, niemniej w takim przypadku w rezultacie przeprowadzonej czynności prawnej po stronie wyzbywającego się prawa własności nieruchomości nie następuje przyrost aktywów, a jedynie zmianie ulega ich rodzaj i struktura, świadczeniu przenoszącego prawo własności nie odpowiada, bowiem jakiekolwiek świadczenie wzajemne nabywającego to prawo, co oznacza, że czynność jest nieekwiwalentna, a zatem nieodpłatna. NSA odwołując się do bogatego dorobku orzecznictwa przypomniał, że w przypadku przeniesienia prawa własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu, czyli świadczenia rzeczowego w zamian za przyrzeczone świadczenie pieniężne (datio in solutum), przeniesienie własności nieruchomości w takich warunkach nie stanowi jej odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., ponieważ przenoszący własność nie uzyskuje żadnego przysporzenia w rozumieniu art. 9 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f., to jest nie uzyskuje przyrostu majątku powiększającego jego aktywa.
NSA zaznaczył w tym wyroku, że choć rzeczywiście cena zbycia nie musi być wyrażona w pieniądzu i może ją także stanowić zwolnienie z długu lub potrącenie wierzytelności wzajemnych - to wątpliwe jest już twierdzenie, że czynność taka ma charakter ekwiwalentny ze względu na to, że korzyść majątkową uzyskuje każda z jej stron. W takim rozumieniu ekwiwalentności czynności prawnej, (w odniesieniu do rozpoznania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości), konieczne jest stwierdzenie uzyskania przez przenoszącego prawo własności nieruchomości określonego przysporzenia majątkowego.
To stanowisko NSA podtrzymał w najnowszym orzecznictwie, podzielając pogląd, zgodnie z którym, aby można było mówić o powstaniu przychodu w sytuacji wskazanej w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., należałoby wykazać, że zdarzenie polegające na odpłatnym zbyciu nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości spowodowało przyrost w majątku podatnika. Zdaniem NSA przy wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f., istotne jest wyjaśnienie terminu »nabycie«, przez które należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika. NSA stwierdził, że w aktualnej konstrukcji polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych przychód odzwierciedla zwiększenie stanu mienia osoby w ciągu roku podatkowego, czyli przyrost czystego majątku podatnika.
W konkluzji NSA doszedł do wniosku, że aby można było mówić o powstaniu przychodu w sytuacji objętej uregulowaniem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. należały wykazać, że zdarzenie polegające na odpłatnym zbyciu nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości spowodowało w majątku podatnika jego przyrost (wyrok NSA z 11 czerwca 2024 r., II FSK 1152/21; i powołane tam orzecznictwo oraz piśmiennictwo).
Podzielając powyższą ocenę prawną Sąd w składzie rozstrzygającym niniejszą sprawę uznał, że znajdzie ona także zastosowanie w przedstawionych przez skarżącego okolicznościach faktycznych, mimo tego, że opisana we wniosku czynność prawna nie jest klasyczną umową datio in solutum, skoro wierzycielem skarżącego jest przede wszystkim bank. Zauważyć jednak należy, że skarżący i współkredytobiorca jako solidarnie odpowiedzialni za wykonanie zobowiązania kredytowego, są wobec siebie współodpowiedzialni z tytułu ewentualnych roszczeń regresowych. Nie ma jednak w tej sprawie żadnych wątpliwości co do tego, że w sytuacji przeniesienia przez skarżącego na nabywcę udziału w nieruchomości, które w rezultacie zawartej umowy o przejęcie długu prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania kredytowego skarżącego, nie wystąpi u niego przyrost czystego majątku".
(wyrok WSA w Poznaniu z 8 sierpnia 2024 r., sygn. akt I SA/Po 301/24 - orzeczenie nieprawomocne)
