Analiza kosztów zgromadzonych na poszczególnych wydziałach

W pytaniu nie wskazano jakie dokładnie koszty gromadzone są na podanych przez spółkę wydziałach (miejscach powstawania kosztów tzw. MPK), a sama lista rodzajowa kosztów (wynagrodzenia, amortyzacja, usługi obce, zużycie energii i gazu) jest niewystarczająca do udzielenia odpowiedzi. Zakładamy zatem, że pod poszczególnymi wydziałami kryją się koszty jednoznacznie powiązane z nazwami tych wydziałów.

Koszty działu zakupów powiązane są z zakupami przedsiębiorstwa, w związku z tym uzasadnione jest, aby były one rozliczane na procesy, z którymi są związane. Część kosztów związana z nabyciem materiałów produkcyjnych kwalifikuje się do ujęcia w wartości początkowej materiałów produkcyjnych, a później wraz z ich zużyciem, trafia do kosztu wytworzenia produktów (półproduktów lub produkcji w toku). Analogicznie, część kosztów związana z nabyciem usług kwalifikuje się do ujęcia w sposób powiązany z usługami, a część związana z zakupem środków trwałych kwalifikuje się do kosztu (ceny nabycia) środków trwałych. Dobrym narzędziem w zakresie alokacji kosztów zakupu na różne nabywane zasoby i usługi może być rachunek kosztów działań, gdzie poszczególne zamówienia realizowane w danym okresie (ważone np. ich pracochłonnością) byłyby nośnikami (podstawą) do rozliczenia kosztów. Oczywiście zastosowanie i wprowadzenie rachunku kosztów działań (ABC) wymagałoby często dodatkowych nakładów oraz dodatkowego zaangażowania, np. ze strony osób obsługujących zamówienia (należałoby ewidencjonować obsługę zamówień realizowanych w danym miesiącu w przekroju poszczególnych rodzajów).

Ze względów praktycznych podmioty gromadzą często koszty zakupu na odrębnym koncie (bez korygowania wartości materiałów) i nie prowadzą dodatkowych, szczegółowych ewidencji i kalkulacji rozliczeniowych. W takim przypadku uzasadnione jest rozliczanie kosztów zakupu bezpośrednio na zlecenia produkcyjne (lub produkty w ujęciu asortymentów - w zależności od tego, jaki sposób kalkulacji produktu jednostka prowadzi) z uwzględnieniem rozchodu materiałów oraz na materiały pozostawione w magazynie. W tym kontekście należy pamiętać, że w przypadku znaczących kwot tych kosztów:

• część z kosztów zakupu powinna trafić na zakupione usługi lub środki trwałe, jeżeli takie zakupy pojawiły się w okresie,
• niektóre z kosztów nie mogą być traktowane jako koszty zakupu (np. uzasadnione jest, aby wynagrodzenie pracownika działu zakupów za czas urlopu odniesione zostało na koszty zarządu), oraz
• w miesiącach "bezczynności" uzasadnione jest, aby część stałych kosztów działu zakupu rozliczać w koszty zarządu (na analogicznych zasadach, jak koszty niewykorzystanego potencjału).

Jeżeli koszty zakupu są uznawane za nieistotne, to można rozliczać je w uproszczony sposób (np. w całości odnieść na wynik okresu).

Koszty działu planowania produkcji wpisują się w produkcyjne koszty zarządzania (zarządzanie produkcją obejmuje proces planowania, decydowania, organizowania, kierowania ludźmi i kontrolowania). W związku z tym powinny być one rozliczane w analogiczny sposób jak wszelkie stałe koszty pośrednie produkcji (amortyzacja maszyn produkcyjnych, wynagrodzenie kierownika działy produkcji, koszty utrzymania maszyn i urządzeń itp.). Koszty te są zatem alokowane do kosztu wytworzenia produktów (z uwzględnieniem ewentualnie niepełnego wykorzystania potencjału produkcyjnego). Należy zwrócić uwagę, że to po stronie jednostki leży dokładność rozliczania tych kosztów, np. mogą być one dodane do kosztów ogólnowydziałowych (wydziału produkcyjnego) i z nimi rozliczane na produkty bądź mogą podlegać odrębnemu rozliczeniu z wykorzystaniem innego klucza.

Koszty działu rozwoju produktu kwalifikują się zazwyczaj do kosztów badań i rozwoju, a zatem generalnie nie podlegają uwzględnieniu w koszcie wytworzenia produktów. W zależności od ich charakteru przypisywane są do kosztów zarządu lub sprzedaży, a w określonych sytuacjach mogą tworzyć prace rozwojowe ujmowane zgodnie z MSR 38 "Wartości niematerialne". Wyjątkiem są zidentyfikowane koszty projektowe związane np. z dostosowywanie produktów do konkretnych klientów lub koszty projektowania produktu dla konkretnego klienta (pod konkretne zlecenie). Takie koszty mogą być dodane do kosztów wytworzenia produktów (zgodnie z pkt 15 MSR 2).

Generalnie koszty magazynowania nie kwalifikują się do ujęcia w kosztach wytworzenia produktów, na co wyraźnie wskazuje pkt 16 lit. b) MSR 2. Wyjątek stanowią koszty magazynowania niezbędne w trakcie procesu produkcyjnego pomiędzy jednym i drugim etapem produkcji (np. koszty magazynowania półproduktów czy produkcji w toku w trakcie ich wysychania, dojrzewania, studzenia). Koszty takie (wskazane tutaj jako wyjątek) nie dotyczą procesu podanego w pytaniu - jednostka nie powinna ich uwzględniać w koszcie wytworzenia.

Koszty działu kontroli jakości mogą kwalifikować się do ujęcia w koszcie wytworzenia produktów, jednak tylko w części powiązanej z procesem produkcyjnym. Przykładowo koszty testowania produktów, półproduktów, produkcji w toku itp. kwalifikują się do ujęcia w koszcie wytworzenia poszczególnych zleceń lub serii produkcyjnych. Oznacza to, że jednostka powinna rozważyć zastosowanie systemu rozliczania kosztów jakości, który pozwoli na taką alokację.

Należy zwrócić uwagę, że koszty kontroli jakości dostaw mogą kwalifikować się do ujęcia w wartości początkowej materiałów (stanowić element kosztów zakupów) jeżeli można je bezpośrednio przypisać do procesu pozyskania tych składników. W związku z tym również te koszty mogą trafić do kosztu wytworzenia produktów w związku z rozchodem materiałów produkcyjnych, które były testowane w momencie ich pozyskania (dostawy do firmy). Inne koszty kontroli jakości (np. związane z obsługą zwrotów, reklamacji, przygotowaniem procedur kontroli i weryfikację ich przestrzegania) kwalifikują się do ujęcia w wyniku finansowym okresu (zazwyczaj jako koszty zarządu).