TERMIN ROZLICZANIA FAKTUR KORYGUJĄCYCH

» Zmniejszenie VAT należnego przez wystawcę faktury korygującej

Obniżenie podstawy opodatkowania i podatku należnego na skutek:

1) udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen,

2) zwróconych towarów i opakowań,

3) zwróconych zaliczek w przypadku gdy nie doszło do sprzedaży,

4) pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna

następuje w momencie wystawienia faktury korygującej, przy łącznym spełnieniu warunków określonych w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie będzie posiadał ww. dokumentacji, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

ROZLICZENIE PRZEZ WYSTAWCĘ FAKTURY KORYGUJĄCEJ ZMNIEJSZAJĄCEJ VAT NALEŻNY

Podatnik niekorzystający z systemu KSeF		Podatnik korzystający z systemu KSeF
Podatnik zmniejsza podstawę opodatkowania i VAT należny, w rozliczeniu za okres, w którym: • uzgodni warunki korekty z nabywcą towaru lub usługobiorcą, • spełni uzgodnione warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług, • będzie posiadał dokumentację potwierdzającą uzgodnienia z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług, • faktura korygująca będzie zgodna z posiadaną dokumentacją w zakresie uzgodnienia z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunku obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług oraz w zakresie spełnienia tych uzgodnionych warunków.		Podatnik zmniejsza podstawę opodatkowania i VAT należny, w rozliczeniu za okres, w którym wystawił fakturę korygującą. Uwaga Aby otrzymywać faktury w postaci ustrukturyzowanej za pomocą KSeF nabywca musi wyrazić zgodę, jednak jej brak na otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych nie wpływa na zasady korekty VAT należnego u wystawcy faktury korygującej.

Uwaga

Brak zgody nabywcy na otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF nie wpływa na zasady korekty podatku należnego u wystawcy faktury korygującej in minus. W takim przypadku wystawca nadal posiada prawo do korekty podatku należnego w okresie rozliczeniowym, w którym wystawi fakturę korygującą in minus w KSeF. Z kolei nabywca w takim przypadku musi stosować zasady przewidziane w art. 86 ust. 19a ustawy o VAT.

» Termin rozliczania przez sprzedawcę faktur korygujących in plus

W przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania (art. 29a ust. 17 ustawy o VAT).

Jeżeli korekta jest spowodowana przyczynami istniejącymi już w momencie wystawienia faktury pierwotnej to powinna ona zostać rozliczona w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna. Późniejsze wykrycie błędu w fakturze pierwotnej stanowi przyczynę zwiększenia podstawy opodatkowania rozliczanej w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna.

Z kolei w sytuacji gdy korekta jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży (przykładowo zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania), korekta powinna być dokonana w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym przesłanki te zaistniały. Taki przypadek będzie miał miejsce, gdy w fakturze pierwotnej podatek należny został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej.

» Zmniejszenie VAT naliczonego przez nabywcę otrzymującego fakturę korygującą

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13, lub stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług lub kwoty podatku wykazanego na fakturze zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego te warunki zostały spełnione. W przypadku gdy warunki te zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym zostały uzgodnione, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym te warunki zostały spełnione.

Z kolei sposób rozliczenia wystawionych w systemie KSeF faktur korygujących in minus przez nabywcę jest uzależniony od tego, czy nabywca wyraził zgodę na otrzymywanie faktur w postaci ustrukturyzowanej.

Nabywca towarów i usług, który otrzyma fakturę korygującą in minus wystawioną w postaci ustrukturyzowanej i wyraził zgodę na otrzymywanie takich faktur, jest zobowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur fakturę korygującą w postaci ustrukturyzowanej (art. 86 ust. 19d). W takim przypadku ustrukturyzowane faktury korygujące in minus są co do zasady rozliczane u wystawcy i nabywcy w tym samym okresie rozliczeniowym.

Inaczej natomiast są rozliczane faktury korygujące in minus przez nabywców towarów i usług, którzy nie wyrazili zgody na otrzymywanie faktur w postaci ustrukturyzowanej. Stosują oni wówczas ogólne zasady zmniejszania VAT naliczonego wskazane w art. 86 ust. 19a ustawy o VAT.

Warto dodać, że jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia (art. 86 ust. 19a zdanie trzecie). Przepis ten stosuje się zarówno do nabywców, którzy wyrazili zgodę na otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych, jak i tych, którzy takiej zgody nie wyrazili.

ROZLICZENIE VAT PRZEZ NABYWCĘ OTRZYMUJĄCEGO FAKTURĘ KORYGUJĄCĄ

Nabywca nie wyraził zgody na otrzymywanie e-faktury		Nabywca wyraził zgodę na otrzymywanie e-faktury
Sprzedawca ma prawo do wystawienia e-faktury w systemie KSeF		Sprzedawca wystawia e-fakturę w systemie KSeF
Sprzedawca przekazuje nabywcy fakturę w postaci elektronicznej lub papierowej		Nabywca pobiera e-fakturę z systemu KSeF
Sprzedawca rozlicza VAT na preferencyjnych warunkach		Sprzedawca rozlicza VAT na preferencyjnych warunkach
√ Nabywca rozlicza VAT zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT, czyli w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania lub kwoty podatku wykazanego na fakturze zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego te warunki zostały spełnione. √ W przypadku gdy warunki te zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym te warunki zostały uzgodnione, nabywca zmniejsza kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym te warunki zostały spełnione. √ Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.		√ Nabywca rozlicza VAT zgodnie z art. 86 ust. 19d ustawy o VAT, czyli jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma przy użyciu KSeF fakturę korygującą w postaci ustrukturyzowanej. √ Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

» Prawo do zwiększenia podatku naliczonego przez nabywcę

W przypadku faktur korygujących zwiększających u nabywcy podatek naliczony, przepisy ustawy o VAT nie zawierają szczególnych regulacji, w związku z czym należy stosować zasady ogólne. Przypomnijmy, co do zasady, prawo do odliczenia VAT powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy - nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Ponadto, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w ww. terminie, to może również obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych w przypadku rozliczeń miesięcznych, a w przypadku podatnika rozliczającego VAT kwartalnie - w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Tak wynika z art. 86 ust. 10, 10b i 11 ustawy o VAT.

W marcu 2024 r. spółka dokonała sprzedaży towarów, co potwierdza faktura wystawiona w tym miesiącu (faktura wystawiona poza KSeF). Podatek należny z tytułu ww. sprzedaży został uwzględniony w JPK_V7M. Następnie w maju 2024 r. towary z uwagi na ich wadliwość zostały zwrócone przez nabywcę (czynnego podatnika VAT). Reklamacja zgodnie z ustaleniami telefonicznymi została przyjęta przez sprzedawcę w tym samym miesiącu. Z tego tytułu spółka wystawiła w czerwcu 2024 r. fakturę korygującą. W rozliczeniu, za który miesiąc spółka powinna dokonać korekty podatku należnego in minus?

Jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunków obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy tych towarów lub świadczenia tych usług (tj. dokumentacji, z której wynika, że nabywca wie, iż doszło lub wie, w jakich sytuacjach będzie dochodzić do zmiany warunków transakcji skutkujących zmniejszeniem wysokości wynagrodzenia) oraz dokumentacji, z której wynika również, że warunki te zostały spełnione na moment dokonywania przez podatnika korekty podatku należnego (tj. doszło do zrealizowania przesłanek warunkujących pomniejszenie kwoty podatku należnego), obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokumentację tę uzyskał. Zasady te reguluje art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o VAT.

W objaśnieniach podatkowych MF z dnia 23 kwietnia 2021 r. dotyczących pakietu rozwiązań "Slim VAT" oraz wybranych rozwiązań doprecyzowujących niektóre konstrukcje VAT czytamy: "(...) podatnik nie dokona obniżenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego dopóki nie wystawi faktury korygującej oraz nie spełni pozostałych warunków (podkreślenie redakcji) (...)".

Dodatkowo podkreślono w nich, że w przypadku ustaleń ustnych (telefonicznych) kluczowe jest zapewnienie odpowiedniej dokumentacji potwierdzającej przeprowadzenie ustnych uzgodnień warunków korekty podstawy opodatkowania lub podatku należnego. Jako przykład takiej dokumentacji wymieniono zapis takiej rozmowy na nośniku danych. Przy czym wyjaśniono, że dopuszczalne są również inne formy dokumentacji.

Podobnie uznał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2022 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.861.2021.2.MŻ, który wyjaśnił, że:

"(...) Na gruncie znowelizowanych przepisów dopuszczalną formą uzgodnienia (stanowiącą przesłankę zarówno prawa do skorygowania podatku należnego przez sprzedawcę, jak i aktualizującą obowiązek dokonania analogicznej korekty przez nabywcę) mogą być również ustalenia ustne (telefoniczne). Nie można wykluczyć, że strony w ramach swobody kształtowania zasad współpracy, będą dążyły do zminimalizowania formalności w zakresie uzgodnienia i spełnienia warunków. Dopuszczalną formą uzgodnienia (stanowiącą przesłankę zarówno prawa do skorygowania podatku należnego przez sprzedawcę, jak i aktualizującą obowiązek dokonania analogicznej korekty przez nabywcę) może być również domniemana akceptacja uzgodnienia warunków transakcji. W części przypadków, za jedyną formę komunikacji dotyczącej uzgodnienia warunków zmniejszenia podstawy opodatkowania lub kwoty podatku między stronami należy uznać wystawienie i dostarczenie faktury korygującej do nabywcy. Podatkowa rola faktury nie jest bowiem jedyną przypisywaną temu dokumentowi - pełni ona również informacyjną funkcję gospodarczą. W przypadku braku wcześniejszych kontaktów (innej formy uzgodnień) w celu potwierdzenia obniżenia wartości podstawy opodatkowania wysłana faktura korygująca może, przy zachowaniu niżej opisanych wymogów pełnić rolę dokumentu potwierdzającego podjęcie próby uzgodnienia warunków (gotowość sprzedawcy do obniżenia podstawy opodatkowania) (podkreślenie redakcji) (...)".

Zdaniem redakcji w sytuacji opisanej przez Czytelnika za moment uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania należy uznać moment ustaleń telefonicznych (czyli maj 2024 r.) - pod warunkiem posiadania odpowiedniej dokumentacji potwierdzającej przeprowadzenie ustnych uzgodnień warunków korekty. Natomiast spełnieniem warunków do obniżenia podstawy opodatkowania jest moment uznania przez dostawcę reklamacji. Przy czym należy pamiętać, że spółka powinna posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie zwrotu towarów, np. protokół dokonania zwrotu towarów lub inne dokumenty potwierdzające ten zwrot.

W konsekwencji spółka (sprzedawca) powinna dokonać obniżenia podstawy opodatkowania VAT i podatku należnego z tytułu zwrotu towarów w rozliczeniu JPK_V7M składanym za maj 2024 r., ponieważ w tym okresie została wystawiona faktura korygująca in minus i do tego czasu zostały spełnione wszystkie warunki określone w ustawie o VAT.